税·行&刑 | 税务执法文书在刑事诉讼中的证据效力

税务机关出具的《税务处理决定书》《税务行政处罚决定书》《稽查报告》《调查报告》乃至《税务审理定性意见》，无一例外地用以证明纳税义务人存在某种税收违法行为。一旦税务违法行为上升到犯罪，税务机关就不能以行政处罚代替刑事追究，应当按照《税务稽查案件办理程序规定》第四十八条的规定，将案件移送公安机关。本文我们将来探讨这类“税务执法文书”在刑事诉讼中的证据效力问题。

笔者的观点是：“税务执法文书”并不属于《刑事诉讼法》第五十条规定的法定证据类型，而是税务机关的意见或观点，体现的是税务执法人员的主观判断，并不能成为唯一定案的根据。

最高人民法院关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》解释第七十五条规定的“可以作为定案根据”的证据指的是“增值税纳税申报表”“银行对账单”“企业、相关人员银行对账单”等客观证据，税务机关依据这些证据出具的“税务执法文书”体现的是税务机关的主观意见，仅能作为司法机关办案的专业性技术方面的参考材料。

对于“案情复杂疑难，涉及专业性，技术性问题”的处理，《最高人民检察院、公安部关于公安机关办理经济犯罪案件的若干规定》第四十条明文规定公安机关可以参考有关行政执法机关的认定意见，但是可以参考并不等于直接适用，仍需经法定程序查证属实才能认定为案件事实。但是“税务执法文书”专业性强，公安机关对这类文书往往全盘采纳而不审查“税务执法文书”中认定的事实是否正确、是否存在瑕疵等问题。不符合《公安机关办理刑事案件程序规定》第七十条“移送审查起诉的案件，应当做到犯罪事实清楚，证据确实、充分”的要求。

人民法院案例库入库案例（2018）京03刑终698号的裁判要旨表明，司法机关在办理案件过程中通常会采纳税务机关的处理决定当做主要证据，但是同时也应对其进行实质性审查。

司法机关应谨慎对待税务机关的文书，不能放弃自己的法定职责，将审查事实、适用法律的重任转交给税务机关，这样会导致行政权侵蚀司法权，难以确保案件得到公平公正处理。同时，辩护律师应更加关注司法机关未对税务机关移送的“税务执法文书”进行实质审查的情形，针对公诉机关提交的“税务执法文书”类证据进行综合有效质证，维护委托人的合法权益。

被告人陈某、宫某燕于2006年共同出资成立北京红某公司，陈某为法定代表人，宫某燕为监事，并于2007年、2012年分别成立第一分公司、第二分公司，陈某担任负责人。2012年至2013年间，北京红某公司、第一分公司、第二分公司使用开票方为沃某公司等其他4家公司的假发票共计53张入账，于2012年度、2013年度企业所得税应纳税所得额中进行扣除，并向北京市顺义区国家税务局进行了企业所得税纳税申报。2014年7月，顺义区国家税务局稽查局对红某公司开展税务稽查，后作出行政处理决定书，认定北京红某公司使用不符合规定的发票列支，调增2012年度、2013年度应纳税所得额共计3693401.41元，应补缴2012至2013年度企业所得税共计923350.35元，并缴纳滞纳金。税务处理决定书送达后，北京红某公司未在规定时间内提起行政复议。

被告人陈某、宫某燕明知顺义区国家税务局对北京红某公司进行税务稽查、作出税务处理决定并追缴税款的情况下，在第一分公司经营地址上成立宏某公司，在第二分公司经营地址上成立石某公司，另开立新账户供二公司经营使用，后将第一分公司、第二分公司注销，同时，北京红某公司也不再申领发票，公司账户于冻结后不再使用。通过以上方式，北京红某公司逃避顺义区国家税务局追缴税款，至案发时，尚有82万余元税款无法追缴。案发后，北京红某公司补缴了欠缴的企业所得税税款及滞纳金共计130余万元。

北京市顺义区人民法院于2018年6月28日作出（2017）京0113刑初1246号刑事判决：一、被告单位北京红某公司犯逃避追缴欠税罪，判处罚金人民币八十五万元；二、被告人陈某犯逃避追缴欠税罪，判处有期徒刑三年，缓刑三年，并处罚金人民币八十五万元；三、被告人宫某燕犯逃避追缴欠税罪，判处有期徒刑三年，缓刑三年，并处罚金人民币八十五万元。宣判后，被告人宫某燕不服，提出上诉。北京市第三中级人民法院于2018年8月29日作出（2018）京03刑终698号刑事裁定：驳回上诉，维持原判。

法院生效裁判认为：本案的争议焦点是被告单位是否存在应缴税款。公诉机关认为，税务部门已认定被告单位以不符合规定的发票列支，应补缴税款，该行政行为合法有效，可以作为认定被告单位存在应缴税款的依据。辩护人认为，被告单位虽以不符合规定发票列支，但该部分支出实际发生，不应补缴税款。

鉴于行政机关出具的行政处理决定书是确定被告单位是否存在“应纳税款”的证据之一，应当对该行政处理决定书进行审查。根据有关税收法律、行政法规规定，确定被告单位是否存在应纳税款，仍需对被告单位的实际支出情况及留存的凭证进行审查。经审查，被告单位会计账簿混乱、记载不规范，问题发票对应的支出，无法明确去向，且无购货合同、提货记录等凭据证明货物流情况，在案证据无法认定被告单位存在“实际发生的与取得收入有关的、合理的支出”，被告单位应当根据税务处理决定书认定数额补缴税款。被告单位欠缴应纳税款，并转移、隐匿财产以逃避税款追缴，数额在十万元以上，已构成逃避追缴欠税罪。故法院依法作出如上裁判。

涉税案件专业性强，税务机关出具的行政处理决定，系证明案件事实的主要证据，对税务机关出具的行政处理决定应当进行实质性审查。对于行政处理决定确定的“应纳税款”数额，应当在充分听取控辩双方意见基础上结合在案其他证据，并根据税法相关规定进行审查判断。